О порядке исправления ошибок в первичных учетных документах

Вопрос:

Организация обнаружила ошибку в первичном учетном документе. Вправе ли организация в связи с этим заменить первичный учетный документ на новый или ей необходимо внести изменения в текущий первичный учетный документ?

Ответ:

Из статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) следует, что подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ) определено, что организации (индивидуальные предприниматели, лица, занимающиеся частной практикой) должны оформлять каждый факт хозяйственной жизни первичными учетными документами.

Первичный учетный документ составляется на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, подписанного электронной подписью (пункт 5 статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ).

Согласно пункту 7 статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ в первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В соответствии с пунктом 16 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, с указанием даты внесения исправлений.

Из Постановления ФАС Московского округа от 31.05.2011 N КА-А40/4937-11 следует, что налоговое законодательство не запрещает исправлять первичные документы путем составления новых с теми же реквизитами.

Аналогичный вывод содержится в письме ФНС России от 05.03.2018 N СД-4-3/4226@, из которого следует, что при разработке организацией способов внесения исправлений в первичные документы допустимо ориентироваться на Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила).

Пунктом 7 Правил определено, что в счет-фактуру исправления вносятся путем составления нового экземпляра, в котором указываются номер и дата счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, а также порядковый номер и дата исправления.

Следовательно, реализуется порядок, аналогичный указанному в пункте 4.2 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 N 105.

Но есть и противоположная позиция. Так, из письма ФНС России от 12.01.2018 N СД-4-3/264 следует, что организация сама разработала способы внесения исправлений в первичные документы, аналогичные порядку внесения исправлений в счета-фактуры, предусмотренному Постановлением Правительства Российской Федерации N 1137, путем составления новых экземпляров первичных документов. Федеральным законом 402-ФЗ не предусмотрена замена ранее принятого к бухгалтерскому учету первичного учетного документа новым документом в случае обнаружения ошибок в первичном учетном документе.

Исходя из этого контролирующий орган делает вывод о том, что составление корректировочного документа предусмотрено НК РФ исключительно для документа, служащего основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога на добавленную стоимость к вычету для случаев, установленных главой 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.

Афиногенова Г.Н.,
главный специалист-эксперт ФНС России